Caratteristiche generali – Il ravvedimento operoso, istituito con l’art. 13 del D.Lgs. n. 472/97, è l’istituto attraverso il quale il contribuente, correggendo spontaneamente i propri errori od omissioni (e, dunque, corrispondendo integralmente le imposte dovute o sanando ogni altra violazione anche se non incidente sulla determinazione della base imponibile e sul pagamento di tributi), può ottenere una riduzione delle sanzioni. Tale riduzione viene poi diversamente modulata in funzione del tipo di errore commesso secondo un criterio di premialità c.d. graduale, calcolata in base al tempo che intercorre tra la violazione e la regolarizzazione stessa.

Sanzione ridotta – Nella generalità dei casi la fattispecie più comune di violazione riguarda l’omissione dei versamenti, regolata dall’art. 13 del D.Lgs. n. 471/97 e comporta l’applicazione di una sanzione amministrativa del 25%, così rimodulata rispetto al 30% originario – a decorrere dal 1° settembre 2024 – dalla riforma del regime sanzionatorio, operata dal D.Lgs. 87/2024.

Pregiudiziale per poter usufruire di questo ulteriore beneficio, quindi pagamento con la sanzione ridotta, è costituita dal fatto che la violazione non sia stata già constatata e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali l’autore o i soggetti solidalmente obbligati, abbiano avuto formale conoscenza. 

Quindi lo strumento del ravvedimento operoso è usufruibile da tutti i contribuenti che si trovano in una posizione debitoria e che vogliono preventivamente evitare la notifica di un atto di accertamento, utilizzando questo strumento che consente di sanare in tutto o in parte la propria posizione contributiva, pagando una sanzione in una percentuale decisamente ridotta. 

Regolarizzazione del ravvedimento – Il perfezionamento Il ravvedimento operoso si regolarizza attraverso il versamento:

• dell’imposta non versata;
• degli interessi moratori;
• della sanzione in misura ridotta, variabile a seconda della tipologia di violazione commessa e della tempistica seguita nella regolarizzazione.

Gli interessi moratori vengono calcolati in base al tasso legale, mentre il numero dei giorni è calcolato su base 365, con decorrenza dal giorno successivo alla scadenza dell’adempimento fino al giorno della regolarizzazione, secondo la seguente formula:

Imposta non versata * Tasso legale * N. giorni di ritardo / 365

Si precisa inoltre che:

• se il termine per effettuare il ravvedimento cade di sabato o domenica, il versamento si considera regolare se effettuato il primo giorno lavorativo successivo;
• l’anno va sempre considerato di 365 giorni, anche se bisestile;

I termini del ravvedimento – Prima di illustrare le diverse casistiche teniamo a precisare che per effetto dell’art. 13, comma 1, del D.Lgs. n. 471/97, i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a novanta giorni, la sanzione del 25% è ridotta alla metà.

Vediamo ora quali sono i termini del ravvedimento:

• “ravvedimento sprint” (D.Lgs. n. 471/97, art. 13), che prevede sanzioni pari a 0,083% (1/15 di 1/10 del 12,5%) per ogni giorno di ritardo, a condizione che il versamento sia eseguito entro 14 giorni dall’omissione;
• “ravvedimento breve” (D.Lgs. n. 472/97, art. 13, c. 1, lett. a), coordinato con il D.Lgs. 471/97, art. 13, c. 1, 2° periodo), che prevede sanzioni pari ad 1/10 del minimo (1,25%), a condizione che il versamento sia eseguito entro 30 giorni dall’omissione;
• “ravvedimento intermedio” (D.Lgs. n. 472/97, art. 13, c. 1, lett. a-bis), coordinato con il D.Lgs. n. 471/97, art. 13, c. 1, 2° periodo), che prevede sanzioni pari ad 1/9 del minimo (1,38%), a condizione che il versamento sia eseguito entro 90 giorni dall’omissione o dall’errore, ovvero, per le omissioni e gli errori commessi in dichiarazione, entro 90 giorni dal termine per la presentazione della dichiarazione in cui l’omissione o l’errore è stato commesso;
• “ravvedimento lungo” (D.Lgs. n. 472/97, art. 13, c. 1, lett. b), che prevede sanzioni pari ad 1/8 del minimo (3,125%), a condizione che il versamento sia eseguito entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, ovvero, se non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall’omissione o dall’errore;
• “ravvedimento lunghissimo”, che prevede sanzioni pari ad 1/7 del minimo (3,57%), per versamento eseguito oltre l’anno dall’omissione o dall’errore.  

Impossibilità di applicazione ravvedimento – Il ravvedimento operoso è uno strumento flessibile, ma non è applicabile in modo universale. Esistono dei limiti normativi che in determinate fattispecie ne bloccano l’utilizzo, quali:

• se la violazione è già stata constatata, ovvero siano già iniziati accessi, ispezioni, verifiche o verifiche o altre attività amministrative di accertamento di cui il contribuente ha formale conoscenza;
• quando sono già stati notificati atti di liquidazione o di accertamento
• quando siano stati notificati atti impositivi che recano un’obbligazione tributaria (es. cartella esattoriale).

Perfezionamento del ravvedimento – L’art. 13, comma 2, del D.Lgs. n. 472/1992 ricollega, senza mezzi termini, il perfezionamento dell’istituto al pagamento spontaneo della sanzione prevedendo che: «il pagamento della sanzione ridotta deve essere eseguito contestualmente alla regolarizzazione del tributo o della differenza, quando dovuti, nonché al pagamento degli interessi moratori calcolati al tasso legale con maturazione giorno per giorno».

Pertanto, il contribuente dovrà procedere al pagamento tramite il modello F24, specificando tuttavia che, a seconda del tributo da ravvedere, cambiano le modalità di compilazione del modello F24.  Nel caso dell’imposta IMU, l’importo della sanzione e degli interessi dovranno essere inglobati con il tributo dovuto, in quanto a differenza dei tributi erariali non esiste un codice tributo per il ravvedimento IMU. Ciò che identifica il ravvedimento è la barratura della casella corrispondente nel modello F24 e il relativo anno d’imposta.

Per quanto attiene la TARI il ravvedimento può essere indicato in due modalità: 

• la prima, nel caso in cui si vogliano tenere separati gli importi, utilizzando i codici 3944 per il tributo, il codice 3945 per gli interessi ed il codice 3946 per la sanzione e barrando la casella ravvedimento;
• la seconda, conglobando l’importo della sanzione e degli interessi nel codice 3944 e barrando la casella ravvedimento.

Stesso discorso per quanto concerne il TEFA: se si vuole indicare il calcolo in modo distinto vanno utilizzati i codici: TEFA per il tributo, il codice TEFZ per le sanzioni ed il codice TEFN per gli interessi. Oppure è possibile anche conglobare le sanzioni e gli interessi nel solo codice TEFA, purché sia barrata la casella ravvedimento.

Vogliamo comunque sottolineare, ai fini del pagamento con il modello F24, l’importanza del codice catastale del Comune, in quanto costituisce il riferimento per indirizzare i versamenti. Una sua indicazione errata costituisce un versamento ad ente diverso, con tutte le conseguenze del caso circa le modalità ed i tempi di recupero dei versamenti.

Riportiamo, di seguito, tabella riassuntiva delle diverse casistiche del ravvedimento operoso. 

TABELLA RAVVEDIMENTO OPEROSO (in vigore dal 01.09.2024)

GIORNI DI RITARDO	GG. RAVV. SPRINT	% SANZIONE	%  RAVV.	% RIDUZIONE	TIPO DI RAVV.
1	1/15	0,83	0,083	1/10	SPRINT
2	2/15	1,67	0,167	1/10
3	3/15	2,50	0,250	1/10
4	4/15	3,33	0,333	1/10
5	5/15	4,17	0,417	1/10
6	6/15	5,00	0,500	1/10
7	7/15	5,83	0,583	1/10
8	8/15	6,67	0,667	1/10
9	9/15	7,50	0,750	1/10
10	10/15	8,33	0,833	1/10
11	11/15	9,17	0,917	1/10
12	12/15	10,00	1,000	1/10
13	13/15	10,83	1,083	1/10
14	14/15	11,67	1,167	1/10
15	15/15	12,50	1,250	1/10
Dal 15° al 30°		12,5	1,250	1/10	BREVE
Dal 31° al 90°		12,5	1,389	1/9	INTERMEDIO
dal 91° giorno e entro un anno dall’omissione		25	3,125	1/8	LUNGO
versamento oltre l’anno di scadenza		25	3,57	1/7	LUNGHISSIMO